1.1 Економічний зміст витрат як економічної категорії

Найважливішим якісним показником суспільного виробництва є його ефективність. У найзагальнішому плані ефективність означає ефективний розвиток кожної зі сфер суспільного відтворення (безпосереднього виробництва, обміну, розподілу і споживання), або народногосподарську ефективність, нерозривно повязану з рухом сукупного суспільного продукту, тобто ефективність виробництва цього продукту, ефективність його обміну тощо.

Розрізняють також соціальну й економічну ефективність. Соціальна ефективність -- це відповідність господарської діяльності основним соціальним потребам і цілям суспільства, інтересам окремої людини. Інтегруючим показником соціальної ефективності є виробництво товарів народного споживання в загальному обсязі виробництва за певний період, переважно за рік.

Економічна ефективність -- це досягнення найвищих результатів за найменших витрат живої та уречевленої праці. Економічна ефективність -- конкретна форма вияву дії закону економії часу. За капіталістичного способу виробництва узагальнюючим показником економічної ефективності є норма прибутку. Для народних підприємств у розвинутих країнах Заходу головна мета -- не максимізація прибутку, а максимізація чистого прибутку на одного зайнятого, що не виключає необхідності використання показника норми прибутку.[24]

У західній економічній літературі набуло поширення поняття "парето-ефективність" (від імені італійського економіста В. Парето), згідно з яким економічна ефективність національної економіки -- це такий її стан, за якого неможливо збільшити ступінь задоволення потреб хоча б однієї людини, якщо при цьому не погіршується становище інших членів суспільства.

Конкретнішими показниками економічної ефективності є продуктивність праці,матеріаловіддача і матеріаломісткість продукції, економічна ефективність капітальних вкладень, нової техніки, енергомісткість продукції та ін.

Основні напрями зростання економічної ефективності в Україні -- істотне зниження енергомісткості (витрати енергії на одиницю продукції в Україні майже в 3,5--5 разів перевищують аналогічні витрати у розвинутих державах світу, нафти -- у 8--10 разів), матеріаломісткості (витрати матеріалів та ресурсів в Україні на одиницю продукції у 2--3,5 раза вищі, ніж аналогічні показники в країнах Заходу), зростання фондовіддачі тощо. Усі показники ефективності є розрахунковими. Зрозуміло, що для їхнього обчислення потрібно мати необхідну сукупність первинних показників, які відображають реальні виробничі процеси та стан системи господарювання за всіма її напрямками. Основним джерелом інформації комплексного економічного аналізу є дані оперативного обліку всіх видів ресурсів і витрат, основних результатів та балансу підприємства за станом на відповідну дату.[27]

Економічну ефективність слід розглядати як раціональне й ефективне використання не лише одного з факторів виробництва (наприклад, робочої сили), а й усіх виробничих факторів (речові фактори виробництва), управління виробництвом та ін., що передусім залежить від їх оптимального розподілу.Економічну ефективність необхідно зіставляти із соціально-економічною оптимальністю, яка передбачає проведення державою такої макроекономічної політики (за допомогою оподаткування кінцевих доходів, соціальних витрат, кредитно-грошової політики та ін.), яка б не гальмувала стимулів до праці, до підприємницької діяльності тощо, з одного боку, і не породжувала бажання прожити лише за рахунок соціальних витрат держави -- з іншого.[13]

1. Одним із головних цінних показників є рівень задоволення потреб ринку (I), який обчислюється зіставленням виготовленої і реалізованої товарної продукції (В) та визначеного у процесі маркетингового дослідження ймовірного попиту ринка (О). I= В/О * 100%2. Важливим показником, що відбиває одну з численних цілей господарства, є валовий та чистий прибуток. Проте абсолютна величина такого показника лише обмежено характеризує діяльність господарства. Останню краще відображає коефіцієнт зростання валового прибутку (Квп), який визначається порівнянням фактичної і запланованої його величин (відповідно Пф і Пп) за формулоюКвп = Пф/Пп. За аналогічною формулою можна розрахувати також коефіцієнт зростання чистого прибутку. [66]

3. Найбільш ретельно варто підходити до планування й визначення рентабельності як відносного показника прибутковості системи господарювання. Важливе значення для оцінки діяльності набуває насамперед рентабельність виробництва (Рв), для визначення якої треба порівняти отриманий валовий (чистий) прибуток (Пв/ч) з сумою основних фондів (ОсФ) та оборотних фондів (ОбФ), тобтоРв=Пв / (ОсФ+ОбФ)*100%. Поряд з рентабельністю виробництва варто також обчислювати рентабельність окремих виробів (Рт) як співвідношення валового прибутку (Пв) і собівартість товарної продукції (Стп), тобто за формулою Рт=Пв/Стп*100%. [64]

4.Ефективність виробництва великою мірою залежить від рівня використання трудових ресурсів. Найбільш вірогідно його характеризує показник продуктивності праці (Вп), який визначають діленням обсягу товарної продукції (Втп) на загальну кількість персоналу (Чп), тобто Вп=Втп/Чп. [21]

5.Одним із головних чинникі будь-якого процесу виробництва завжди є основні фонди (технічні засоби праці у грошовому виразі). Найбільш загальним і широкозастосовуваним показником використання основних фондів є фондовіддача (за обсягом продукції та отримуваним прибутком)Фондовіддача за прибутком (рентабельність основних фондів) обчислюється за аналогічною формулою з тією різницею, що в чисельнику замість обсягу товарної продукції використовують величину валового прибутку (Пв), тобтоФВп=Пв/ОсФ [26]6.Для обчислення зарплатоємності продукції (ЗЄп) користуються показниками фонду заробітної плати (Фзп) та обсягу товарної продукції (Втп): ЗЄп=Фзп/Втп Можна і варто розраховувати також обернений показник - зарплатовіддачу (ЗВп), тобто обсяг виготовленої і реалізованої продукції на одну грошову одиницю заробітної плати. [30] 7.Зрештою серед сукупності показників використання ресурсів господарства виокремлюють поточні витрати на одиницю товарної продукції (ПВ), величину котрих розраховують діленням собівартості товарної продукції (Стп) на загальний обсяг, тобто ПВВ=Стп/Втп .[32]

Суть проблеми підвищення ефективності виробництва (продуктивності виробничо-економічної системи) полягає у тому, щоб на кожну одиницю витрат -- трудових, матеріальних, фінансових -- досягати максимально можливого збільшення обсягу виробництва або доходу. Виходячи з цього єдиним народногосподарським економічним критерієм ефективності виробництва можна вважати зростання продуктивності суспільної (живої і уречевленої) праці. У загальному вигляді критерій ефективності виробництва відображає постійно здійснюваний процес максимізації обсягу чистої продукції (національного доходу) по відношенню до витрат живої і уречевленої праці (персоналу і виробничих фондів підприємства або народного господарства в цілому).[39] На рівні госпрозрахункового підприємства модифікованою формою єдиного критерію ефективності (продуктивності) його діяльності може слугувати максимізація прибутку за умови економічно обґрунтованої побудови систем цін на вироблювану продукцію та оплати праці залежно від кінцевих результатів виробництва. Між народногосподарським і госпрозрахунковим (комерційним) критеріями принципової розбіжності не існує, оскільки при правильно побудованих цінах на засоби виробництва і кінцеву продукцію збільшення обсягу чистої продукції підприємства справляє адекватний вплив і на величину одержуваного ним прибутку. [40]

Тваринництво є специфічною галуззю сільськогосподарського виробництва і обєднує в собі ряд підгалузей. Серед них провідне місце займає скотарство. Облік витрат і виходу продукції ВРХ ведеться окремо щодо молочного і мясного напрямків. Обєктами обліку витрат по ВРХ молочного напрямку є: основне молочне стадо, за яким обліковують витрати на утримання корів і биків-плідників; тварини на вирощуванні та відгодівлі, по яких обліковують витрати на вирощування молодняку; відгодівлю дорослої худоби, вибракуваної з основного стада. [37]Згідно з чинним положенням обєктами калькуляції в молочному скотарстві виступають молоко і приплід, їх калькуляційні одиниці - 1 центнер молока і 1 голова приплоду.На думку Коміренко В. облік витрат на виробництво продукції тваринництва передбачає оперативне, достовірне і повне надходження інформації щодо понесених трудових, матеріальних і грошових витрат на її виробництво, достовірне і повне надходження інформації щодо кількості та вартості одержаної продукції, витрат на її реалізацію по підприємству в цілому і по окремих його структурних підрозділах.[31]Витрати на виробництво продукції тваринництва та надання послуг у плануванні та обліку групуються за статтями, які господарство визначає самостійно, виділяючи в окремі статті постійні і змінні витрати. Склад статей повинен бути затверджений наказом про облікову політику.Методичними рекомендаціями з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції сільськогосподарських підприємств, затвердженими наказом Міністерством аграрної політики України від 18.05.2001 р. №132 передбачено перелік статей витрат у тваринництві:

1. Витрати на оплату праці

2. Засоби та мастильні матеріали

3. Засоби захисту тварин

4. Корми

5. Роботи та послуги

6. Витрати на ремонт необоротних активів

7. Інші витрати на утримання основних засобів

8. Інші витрати

9. Непродуктивні витрати

10. Загально виробничі витрати

По статті "Витрати на оплату праці" відображають основну і додаткову оплату працівників тваринництва: доярок скотарів, телятниць. До цієї статі включають оплату праці за тарифними ставками, доплати, премії за якість продукції, підвищення продуктивності тварин, збереження поголівя.

У статі "Паливо та мастильні матеріали " відображають комплексну ціну палива, в яку входять його вартість на виконання технологічних операцій, вартість мастил.За статтею "Засоби захисту тварин" обліковують вартість використаних біопрепаратів, медикаментів та дезінфікуючих засобів, придбаних за рахунок коштів підприємства, а також витрати повязані з їх використанням у тваринництві.По статі "Корми" відображають витрати на корми власного виробництва і куповані, використані на годівлю худобі.По статті "Роботи і послуги" відображають вартість робіт і послуг, наданих допоміжними виробництвами для виробничих потреб тваринництва.По статті "Витрати на управління основних засобів" записують нараховані амортизаційні відрахування по основних засобах тваринництва.По статті "Інші витрати" відносить страхові платежі по майновому страхуванню.До складу статті "Непродуктивні витрати (в обліку) включають витрати від падежу молодняку та дорослої худоби на відгодівлі, птиці, звірів.У статті "Загально виробничі витрати" відображають бригадні, фермерські, цехові та загальвиробничі витрати. Як вважає, Мулик Т.О. одне з найбільш дискусійних питань калькулювання собівартості продукції молочного скотарства - це обґрунтування коефіцієнтів при розподілі витрат між молоком і приплодом.Аналіз нормативних активів та літературних джерел дає змогу стверджувати, що для визначення собівартості цієї продукції у практиці бухгалтерського обліку передбачалося різні методики.[34]Довгий час застосовувався розрахунок, запропонований У.С. Поповим. Суть його полягає в тому, що одна голова приплоду прирівнювалась до 1 центнера молока. Це співвідношення пояснювалось том, що для отримання 1 ц молока та 1 голови приплоду витрачається однакова кількість кормових одиниць. Дана методика застосовувалась тривалий період, але мала серйозні недоліки. Один з них - відображення співвідношення лише по витратам кормів і не прийняття до уваги інших видів витрат.[47]Далі у вітчизняній практиці застосовувалась методика, яка полягала в іншому співвідношенні між молоком і приплодом. Так, голова приплоду стала прирівнюватись 1,5 центнерам молока. Це співвідношення було встановлено виходячи з вартості видів продукції за державними закупівельними цінами.Дана методика описувалась у методиках В.П. Єрмоленка, Г.М. Германчука, В.М. Кушніра. Інші вчені вказували на необґрунтованість застосовуваних коефіцієнтів.З 1987 року в нашій країні розподіл витрат у молочному скотарстві здійснювався у відповідності з витратами обмінної енергії кормів. Суть даного методу полягає в тому, що зі всієї суми витрат включалась вартість побічної продукції, 90% витрат, що залишалось, відносили на молоко, а 10% - на приплід. Далі шляхом ділення цих витрат на вихід продукції відповідного виду визначали собівартість одиниці продукції.Аналізуючи літературні джерела, Мулик Т.О. робить висновок, що і дана методика калькулювання підлягала критиці перш за все тому, що вона базувалась лише на частині витрат, які складали половину або менше половини їх загальної суми.Нині, згідно з чинним положенням застосовується інша методика визначення собівартості в молочному скотарстві. Суть її полягає в тому, що на початку розраховують собівартість 1 голови приплоду за вартістю 60 кормо-днів утримання корови. Це пояснюється тим, що витрати на утримання корів у їх дійній період слід відносити на собівартість молока, а витрати в сухостійний період безпосередньо повязані з отриманням приплоду. Тому матеріальним втіленням витрат у цей період є приплід. Але Гуцаленко Л.В. вважає, що сухостійний період - це природний акт підготовки тварин до виробництва молока в майбутньому. Тому віднесення всіх витрат у сухостійний період тільки на приплід не можна вважати обґрунтованим.На погляд авторів Мулик Т.О. та Гуцаленко Л.В. [35] Усі методики мають істотний недолік. Обчислюючи собівартість голови приплоду, враховується лише кількість голів одержаного приплоду і зовсім не береться до уваги його маса при народженні. Це питання неодноразово піднімалось, проте застосування на практиці не знайшло.Собівартість продукції молочного скотарства - це всі витрати на утримання худоби за виключеним вартості побічної продукції.На думку Шевцової В. [65] при розрахунку собівартості потрібно дотримуватись такої послідовності:- між окремими обєктами обліку та плануванням розподілити витрати на утримання основних засобів; - визначити собівартість робіт і послуг;-розподілити загальні, бригадні, загальновиробничі та загальногосподарські витрати;- визначити загальну суму виробничих витрат по обєктах обліку;- розподілити витрати на утримання кормоцехів;- визначити собівартість продукції тваринництва;- розрахувати повну собівартість товарної продукції тваринництва (виробнича собівартість разом з витратами повязаними із реалізацією цієї продукції).